Tilittämättä jätetyn ennakonpidätyksen verotus – KHO 2025:8
- Eelis Paukku
- 19.3.
- 3 min käytetty lukemiseen
Korkein hallinto-oikeus tarkasteli 20.1.2025 antamassaan ennakkopäätöksessään ennakonpidätyksen huomioimista verotuksessa. Ratkaisun erityispiirteenä oli, että palkansaajan katsottiin tienneen, että yhtiö ei tosiasiassa maksa Verohallinnolle niitä ennakkoja, jotka oli pidättänyt palkoista. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että palkasta pidätettyjä ennakkoja ei tullut lukea palkansaajan hyväksi, mutta niitä ei toisaalta tullut katsoa hänen tulokseen.
Ennakonpidätyksen lukeminen palkansaajan hyväksi
Lähtökohtaisesti työnantajan pidättämä ennakonpidätys luetaan palkansaajan hyväksi, vaikka työnantaja ei lopulta tilittäisikään tätä Verohallinnolle. Tällä on tarkoituksena varmistaa se, että palkansaaja ei joudu maksamaan ylimääräistä veroa sen vuoksi, että työnantaja on jättänyt maksamatta palkasta pidätetyt erät Verohallinnolle. Säännöksestä on kuitenkin poikkeus verotusmenettelylain 34 a §:ssä:
”Maksamatta jätetty ennakonpidätys voidaan jättää lukematta hyväksi, vaikka se on ilmoitettu suorituksen maksajan vuosi-ilmoituksella tai Tulorekisteriyksikölle annetulla ilmoituksella, jos on ilmeistä, että suorituksen saaja ja ennakonpidätysvelvollinen ovat yhdessä toimineet siten, että maksamatta jätetyltä verolta vältyttäisiin. Suorituksen saajan verotusta voidaan tällöin oikaista verovelvollisen vahingoksi noudattaen, mitä tässä luvussa säädetään. Suorituksen saajan suoritettavaksi on tällöin määrättävä myös veronlisäyksestä ja viivekorosta annetun lain mukainen viivästyskorko ja veronkorotus.”
Pykälän tarkoitus on, että ilmoitettua ennakkoa ei voida lukea verovelvollisen hyväksi, jos verovelvollinen on ollut mukana järjestelyssä, jossa ennakonpidätys ilmoitetaan, mutta jätetään tilittämättä. Pykälällä pyritään torjumaan menettelyjä, joissa vilpillisesti toimiva palkansaaja saisi hyväkseen sellaiset verot, jotka jätetään tosiasiassa maksamatta.
Tapauksen taustat
Yksityishenkilö A jätti vuoden 2020 verotuksessaan ilmoittamatta kokonaan hänen palkkatulonsa ja siitä tehdyn ennakonpidätyksen. Tulorekisterin perusteella Verohallinto lisäsi A:n tuloihin C Oy:ltä saatua palkkaa 52 584,15 euroa. C Oy oli pidättänyt tästä palkasta ennakonpidätyksen 10 516,83 euroa, mutta ei ollut tilittänyt tätä osuutta Verohallinnolle. Verohallinto ei lukenut tätä osuutta A:n hyväksi verotusmenettelylain 34 a §:n nojalla.
Päätöstään Verohallinto perusteli sillä, että A oli ollut yhtiön hallituksen varajäsen ja A:n avopuoliso yhtiön toimitusjohtaja, hallituksen puheenjohtaja ja osakkeenomistaja. Tällä perusteella Verohallinto katsoi A:n olleen yhtiössä sellaisessa asemassa, että hän on tiennyt yhtiön taloudellisen tilanteen ja sen, että ennakonpidätyksiä ei tulla maksamaan.
A haki oikaisua verotukseen ja vaati, että hänen verotuksessaan huomioitaisiin tulorekisteriin ilmoitettu ennakonpidätys ja toissijaisesti sitä, että ennakonpidätyksen osuutta palkkatulosta ei luettaisi hänen tulokseen. Verotuksen oikaisulautakunta hyväksyi valituksen osittain ja luki A:n hyväksi ennakonpidätyksiä 583,82 euroa, mutta hylkäsi muutoin vaatimukset.
A valitti päätöksestä Itä-Suomen hallinto-oikeuteen, joka antoi asiassa ratkaisun 1.9.2023. Hallinto-oikeus kiinnitti huomion siihen, että A on työskennellyt yhtiössä taloushallinnon tehtävissä. Lisäksi hallinto-oikeus kiinnitti huomion siihen, että A:lle on pystytty maksamaan palkkaa joka kuukausi, vaikka yhtiö on toimittanut ennakonpidätyksiä vain osittain. Hallinto-oikeus myös korosti, että ennakonpidätysten toimittamatta jättäminen ei ollut johtunut yhtiön maksukyvyttömyydestä. Koska A on ollut C Oy:n osakkeenomistaja B:n avopuoliso, on hallinto-oikeuden käsityksen mukaan ollut ilmeistä, että A on asiassa toiminut yksissä tuumin yhtiön kanssa veron maksamisen välttämiseksi.
Hallinto-oikeus katsoi näillä perusteilla, että ennakonpidätystä ei voitu lukea A:n hyväksi. Tämän lisäksi hallinto-oikeus katsoi, että A:n palkka oli kokonaisuudessaan hänen veronalaista tuloaan, vaikka siitä olikin pidätetty ennakko, jota ei oltu maksettu hänelle.
Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu
A haki valituslupaa korkeimmasta hallinto-oikeudesta. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että tapauksessa ei ollut tarpeen myöntää valituslupaa siltä osin, tuliko A:n maksettuina veroina huomioida tulorekisteriin ilmoitettu ennakonpidätys, jota ei kuitenkaan koskaan tilitetty Verohallinnolle. Asiassa tuli sen sijaan ratkaista, tuliko A:n palkasta pidätetty mutta Verohallinnolle tilittämättä jätetty ennakonpidätys lukea A:n hyväksi.
Korkein hallinto-oikeus totesi, että palkasta tehty ennakonpidätys luetaan verovelvollisen hyväksi tavanomaisesti niissä tilanteissa, joissa se on aidosti pidätetty palkasta ja tilitetty Verohallinnolle, jolloin kyseessä on rahanarvoinen etu. Käsillä olevassa tapauksessa hyväksi lukemista ei kuitenkaan ollut tapahtunut verotusmenettelylain 34 a §:n nojalla. Tällä perusteella asiassa tuli muutoin arvioida, voitiinko palkansaajan katsoa saaneen ennakonpidätyksen suuruisen rahanarvoisen etuuden vallintaansa.
Korkein hallinto-oikeus totesi, että tässä tapauksessa palkansaaja ei ollut ollut sellaisessa asemassa, että olisi voinut päättää maksamatta jätetyn ennakonpidätyksen käyttämisestä muuhun tarkoitukseen. Asiassa ei myöskään oltu edes väitetty, että varoja olisi ohjattu muutoinkaan palkansaajan hyväksi. Hyöty oli näiltä osin jäänyt yhtiölle.
Korkein hallinto-oikeus katsoi edellä kuvatuilla perusteilla, että pidätettyä mutta tilittämätöntä ennakkoa ei voitu lukea A:n tuloksi verotuksessa, koska tämä osa ei päätynyt hänen vallintaansa tai hänen tulokseen. Korkein hallinto-oikeus muutti A:n verotusta tältä osin.
Yhteenveto
Verotusmenettelylain 34 a §:n soveltamiskäytäntö on vielä osin vakiintumatonta, mikä näkyy myös korkeimman hallinto-oikeuden tarpeesta antaa ennakkopäätös asiasta. Jatkossa palkasta pidätettyä, mutta Verohallinnolle tilittämätöntä ennakkoa ei lueta palkansaajan tuloksi jos verotusmenettelylain 34 a §:ää sovelletaan. Tämä on sinänsä looginen ratkaisu, koska palkansaaja ei saa näitä varoja vallintaansa.
Lue lisää oikeustapauskommenttejamme
OTT, KTM (Laskentatoimi ja yritysjuridiikka, väitöskirjatutkija), DI (Tuotantotalous)
KHT-tilintarkastaja
Luvan saanut oikeudenkäyntiavustaja
Juristi, toimitusjohtaja
Lakitoimisto KPF
044 9755 196
Comments