Osakeyhtiön toiminnan tarkoitus vero-oikeudellisesta näkökulmasta
- Eelis Paukku
- 29.9.
- 3 min käytetty lukemiseen
Osakeyhtiön toiminnan tarkoitus on keskeisessä roolissa arvioitaessa useita yhtiöoikeudellisia seikkoja. Tämän lisäksi osakeyhtiön tarkoitus vaikuttaa vero-oikeudellisiin kysymyksiin. Useimmille henkilöille on tuttua voittoa tavoittelevan osakeyhtiön verotus. Sen sijaan esimerkiksi Mankala-yhtiön verotus muuttuu jo haastavammaksi. Käsittelen tässä blogikirjoituksessa osakeyhtiön toiminnan tarkoituksen vaikutusta verokysymyksiin.
Osakeyhtiön tarkoituksesta
Osakeyhtiölain 1:5 § sisältää säännöksen osakeyhtiön toiminnan tarkoituksesta:
“Yhtiön toiminnan tarkoituksena on tuottaa voittoa osakkeenomistajille, jollei yhtiöjärjestyksessä määrätä toisin.”
Voitontuottamistarkoitus voi ilmetä useilla tavoilla. Aiemmin toteamani tavoin, tyypillisin tapa on tuottaa jakokelpoista voittoa osakkeenomistajille, jolloin yhtiö voi jakaa osinkoa. Tämän lisäksi voitontuottamistarkoitus voi toteutua siten, että yhtiön toimintaa kehitetään niin, että osakkeiden käypä arvo nousee ja osakkeenomistajien varallisuus kasvaa tätä kautta. Nämä tavat ovat suhteellisen turvallisia verotuksessa. Sen sijaan ongelmalliseksi nousee, jos yhtiö tuottaa voittoa osakkeenomistajilleen hankkimalla omistajiltaan palveluita tai tavaroita ylihintaan, tai hankkimalla niitä alihintaan. Osakeyhtiöoikeudellisesti tämä voidaan vielä sovittaa yhtiön tarkoitukseen.
Osakeyhtiölain 13:9 §:n mukaisesti jos osakeyhtiöllä on muu kuin voitontuottamistarkoitus, tästä on otettava määräys yhtiöjärjestykseen:
“Jos yhtiöllä on kokonaan tai osittain muu tarkoitus kuin voiton tuottaminen osakkeenomistajille, yhtiöjärjestykseen on otettava tätä koskeva määräys. Yhtiöjärjestyksessä on tällöin määrättävä oman pääoman käyttämisestä 1 §:n 1 momentissa tarkoitetuissa tilanteissa.”
Tällä tavoin voidaan toteuttaa esimerkiksi Mankala-yhtiö, jossa osakeyhtiön toiminnan tarkoitukseksi määritellään tuottaa palveluita omistajilleen omakustannehintaan. Yhtiöoikeudellisesti tämä on suhteellisen mutkatonta, mutta vero-oikeudellisesti joudutaan tarkastelemaan vielä omia kysymyksiä.
Peitelty osinko
Verotusmenettelystä annetun lain 28 § sisältää peitellyn osingon sääntelyn:
“Peitellyllä osingolla tarkoitetaan rahanarvoista etuutta, jonka osakeyhtiö antaa osakkaansa tai tämän omaisen hyväksi osakkuusaseman perusteella tavallisesta olennaisesti poikkeavan hinnoittelun johdosta tai vastikkeetta.”
Tuloverolain 33 d § sisältää peitellyn osingon verokohtelun:
“Verotusmenettelystä annetun lain 29 §:ssä tarkoitettu peitelty osinko on veronalaista ansiotuloa.”
Peiteltyä osinkoa verotetaan kuten muitakin progressiivisesti verotettavia ansiotuloja, kuten palkkaa. Peitellyn osingon käsitteessä ongelmalliseksi muodostuu se, että monien voittoa tavoittelemattomien yhtiöiden tarkoituksena on nimenomaan antaa osakkaille etuuksia muina kuin osinkoina. Tällöin voidaan herkästi olla tilanteessa, jossa osakkaan katsottaisiin saavan rahanarvoinen etuus osakkuusasemansa vuoksi.
Yllä kuvatun vuoksi Mankala-yhtiön ylläpitäminen henkilöomistajilla on vähintään riskialtista. Sen sijaan tilanteessa, jossa oikeushenkilöt omistavat osakeyhtiötä, riskin on huomattavasti matalampi. Osakeyhtiön jakamat osingot ovat verovapaita, jos saajana on toinen osakeyhtiö. Tällöin osakeyhtiön muussa muodossa omistajilleen antamia etuuksia on huomattavasti vaikeampaa luokitella veronkiertotarkoituksessa annetuksi.
Toki tähänkin on kehiteltävissä poikkeuksia erityisesti silloin, jos lopullisena edunsaajina on henkilöomistajia, joiden kesken hyöty jakautuu epätasaisesti. Esimerkiksi tilanteessa, jossa henkilö kanavoi tällaisen järjestelyn kautta varoja omille lapsilleen, voidaan menettely sivuuttaa perintö- ja lahjaverolain kiertämisenä. Myös tilanteessa, jossa nimellisesti osakeyhtiön saamasta etuudesta hyötyy tosiasiassa osakeyhtiön henkilöomistaja, puuttuminen on mahdollista.
Arvonlisäverotus
Oman haasteensa tuottaa, että myös voittoa tavoittelematon toiminta voidaan katsoa arvonlisäverolliseksi. Arvonlisäverolain 1 § sisältää verollisuuden pääsäännön:
“Arvonlisäveroa suoritetaan valtiolle sen mukaan kuin tässä laissa säädetään:
1) liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä;”
Liiketoiminnan käsitettä ei erikseen määritellä arvonlisäverolaissa, mutta arvonlisäverodirektiivin artiklassa 9 tämä määritellään jollain tarkkuudella:
“Liiketoimintana pidetään kaikkea tuottajan, kauppiaan tai palvelujen suorittajan harjoittamaa toimintaa, mukaan lukien kaivostoiminta, maataloustoiminta ja vapaa ammattitoiminta tai vastaava. Liiketoimintana pidetään erityisesti aineellisen tai aineettoman omaisuuden hyödyntämistä jatkuvaluontoisessa tulonsaantitarkoituksessa.”
Liiketoiminnan osalta keskeistä on, että määritelmässä käytetään termiä “tulonsaantitarkoitus”. Tämä eroaa keskeisesti voitontuottamistarkoituksesta. EU-tuomioistuimen oikeuskäytännössä on vakiintuneesti tulkittu, että toiminnan ei tarvitse olla voittoa tavoittelevaa ollakseen arvonlisäverotuksessa liiketoimintaa.
Mankala-tyyppisessä yhtiössä tämä tarkoittaa sitä, että yhtiö on joka tapauksessa lähtökohtaisesti arvonlisäverovelvollinen, vaikka se ei tavoittelisi voittoa. Verovelvollisuus syntyy jo siitä, että yhtiö perii luovuttamistaan tavaroista vastikkeen osakkailtaan, vaikka vastike ei vastaisikaan käypää hintaa. Tämän lisäksi verotuksessa arvonlisävero voidaan oikaista laskettavaksi käyvästä arvosta arvonlisäverolain 73 c §:n mukaan:
“Jos vastike ilman veron osuutta on huomattavasti 73 e §:ssä tarkoitettua käypää markkina-arvoa alempi, myynnistä tai 26 a §:n 1 momentissa tarkoitetusta yhteisöhankinnasta suoritettavan veron perusteena pidetään käypää markkina-arvoa.
Pykälän 1 momenttia sovelletaan vain, jos:
1) käypää markkina-arvoa huomattavasti alempi vastike on aiheutunut myyjän ja ostajan välisestä 73 d §:ssä tarkoitetusta etuyhteydestä; ja
2) ostajalla ei ole 10 luvun mukaan oikeutta vähentää hankintaan sisältyvää veroa täysimääräisesti.”
Tämä tarkoittaa, että myytäessä omakustannehintaan suoritteita osakkeenomistajille, voi myös arvonlisäveroriski realisoitua.
Yhteenvetoa
Vaikka yhtiöoikeudellisesti on yksinkertaista järjestää osakeyhtiö tavalla, jossa sen tarkoituksena ei ole tuottaa voittoa osakkeenomistajilleen, on tämä järjestely haastava vero-oikeudellisesta näkökulmasta. Vero-oikeudessa tällainen toiminta on edelleen arvonlisäverollista, minkä lisäksi yhtiön toiminta voi johtaa osakkailleen veroseuraamuksiin. Erityisesti henkilöiden omistama voittoa tavoittelematon osakeyhtiö on vaarallinen järjestely, joka olisi usein järkevämpää toteuttaa osuuskuntana.
Lue lisää vero- ja kirjanpito-oikeudellisia kirjoituksiamme:
OTT, KTM (Laskentatoimi ja yritysjuridiikka, väitöskirjatutkija), DI (Tuotantotalous)
Luvan saanut oikeudenkäyntiavustaja
KHT-tilintarkastaja
Juristi, toimitusjohtaja
Lakitoimisto KPF
044 9755 196
