Tässä blogikirjoituksessa käsittelen usein verotarkastuksissa esiin tulevaa tilannetta, ohimyynnin verottamista peiteltynä osinkona. Jos verotarkastuksessa arvioidaan, että osa myynnistä on jätetty ilmoittamatta, seuraa tästä haitallisia seurauksia kolmessa eri verolajissa: yhtiön elinkeinoverotus, yhtiön arvonlisäverotus ja yrittäjän tuloverotus. Käyn tässä kirjoituksessa läpi näitä seuraamuksia sekä ohimyynnin arviointia yleisemminkin.
Ohimyynnistä
Ohimyynti itsessään ei ole oikeudellinen termi, vaan se juontaa juurensa ilmaistusta ”myydä kassan ohi” mikä käteisaikana tarkoitti sitä, että käteismyyntiä ei koskaan lyöty kassakoneeseen, josta se ei päätynyt kirjanpitoon eikä myöskään veroilmoituksille. Nykyäänkin merkittävä osa ohimyynnistä tapahtuu yhä käteismyyntinä, koska tilimyyntien peittely kirjanpidossa on huomattavasti vaikeampaa. Käytännössä tätä tapahtuu paljon kuluttajamyynnissä, jossa on paljon euromääräisesti pieniä liiketapahtumia, esimerkiksi ravintoloissa ja yökerhoissa.
Verotarkastuksissa ohimyyntiä tarkastellaan tyypillisesti usealla menetelmällä. Yksi tyypillinen menetelmä on tehdä katelaskentaa. Katelaskennassa tarkastellaan yrityksen ostomääriä ja myyntihintoja, ja tämän jälkeen tehdään laskennallinen arvio, millä hinnalla ostetut tuotteet olisi hinnaston perusteella pitänyt myydä. Jos verotuksessa ja kirjanpidossa ilmoitettu myynti poikkeaa merkittävästi tästä, voidaan yrityksen katsoa myyneen tuotteita ohi kassan. Näissä laskelmissa huomioidaan hävikki laskennallisena prosenttina myynneistä.
Toinen tyypillinen menetelmä on tarkastella kirjanpidon kassatiliä. Negatiivinen kassatili on hyvin voimakas hälytysmerkki siitä, että yrityksessä tapahtuu ohimyyntiä. Kassatilin negatiivisuus voi selittyä muutoin lähinnä sillä, että tuloja kirjataan myöhemmin kuin menoja, esimerkiksi tilanteessa, jossa käteisellä tehdyt ostot kirjataan heti, mutta myynnit kirjataan vasta kuun lopussa. Jos käteiskassa on negatiivinen kuun lopussa tapahtuneiden myyntien kirjauksen jälkeen, on kolme todennäköistä vaihtoehtoa: 1) ohimyynti, 2) työntekijän (huonosti) tekemä kavallus ja 3) virhe kirjanpidossa.
Ohimyynnin verotuksesta
Jos verotuksessa katsotaan tapahtuneen ohimyyntiä, tapahtuu useita seurauksia. Ensinnäkin arvonlisäveroa oikaistaan yhtiön vahingoksi sen perusteella, paljonko myyntiä arvioidaan peitellyn. Tässä sovellettava säännös on oma-aloitteisten verojen verotusmenettelylain 43 §:
”Jos verovelvollinen on laiminlyönyt veron ilmoittamisen kokonaan tai on ilmoittanut sitä ilmeisesti liian vähän eikä ole kehotuksesta huolimatta antanut veron määräämistä varten tarvittavia tietoja, Verohallinto määrää maksettavan veron määrän arvioimalla.
Verohallinnon lähettämä kehotus sisältää arvion 1 momentissa tarkoitetun veron määrästä. Veron määrää arvioitaessa otetaan huomioon verovelvollisen toiminta, vertailutiedot tai muut vastaavat käytettävissä olevat tiedot.”
Tällaisen arvioverotuksen soveltaminen merkitsee, että verovelvollisen ilmoituksia ei voida enää pitää luotettavana. Tämä luottamussuhde katkeaa tyypillisesti juuri siksi, että verovelvollisen katsotaan jättäneen käteismyyntiä ilmoittamatta. Tämän arvion voi toki riitauttaa hallintomenettelyssä, ja usein maksuun pantavan veron määrä muuttuukin tuomioistuimenettelyn jälkeen.
Elinkeinoverotuksen osalta vastaava säännös on verotusmenettelylain 27 §:ssä:
”Verotus on toimitettava arvioimalla, jos veroilmoitusta ei ole annettu tai sitä ei voida panna oikaistunakaan verotuksen perusteeksi.
Verotus on toimitettava arvioimalla myös, jos verovelvollisen ilmoittama tulo muiden samalla alalla ja vastaavasti samanlaatuisissa olosuhteissa toimivien verovelvollisten tuloon verrattuna on ilmeisesti liian vähäinen ja on syytä epäillä, että verovelvollinen salaa tulojaan. Verovelvolliselle on tällöin, jos mahdollista, osoitettava ne vertailutiedot, joihin toimitettava verotus perustuu. Mikäli vertailutietoja ei voida osoittaa, on syy siihen mainittava.
Verohallinnon on ennen arvioverotuksen toimittamista lähetettävä verovelvolliselle kehotus veroilmoituksen antamiseksi tai selvityksen esittämiseksi. Kehotus sisältää tiedon arvioidun tulon määrästä. Tulon määrää arvioitaessa otetaan huomioon verovelvollisen toiminta ja vertailutiedot tai muut vastaavat käytettävissä olevat tiedot.”
Pykälä sisältää samanlaisen sääntelyn siitä, että jos veroilmoitus on sisältänyt olennaisesti virheellisiä tietoja, voidaan verotus toimittaa arvioimalla. Ohimyynnin tapauksessa verotuksessa katsotaan tyypillisesti olleen niin olennainen virhe, että verotus voidaan toteuttaa arvioimalla. Tämäkin on mahdollista riitauttaa ja viedä asia viime kädessä hallintotuomioistuimiin, ja usein arvioverotus muuttuu myös elinkeinoverotuksen osalta.
Peitelty osinko
Ohimyynnistä saadut käteisvarat käytetään tyypillisesti johonkin. Näillä ei yleisesti ottaen hankita mitään verovähennyskelpoista, koska tällöin yhtä hyvin voisi ilmoittaa myynnit alun alkaen. Tästä syystä olettama verotarkastuksissa on, että varat ovat päätyneet yrittäjän käyttöön. Toinen vaihtoehto olisi, että työntekijä olisi kavaltanut varat ja tämän vuoksi peitellyt myyntiä. Tätä argumenttia ei kuitenkaan yleisesti ottaen hyväksytä verotarkastuksissa, ellei yritys ole tehnyt tietystä työntekijästä rikosilmoitusta ja yrityksellä ole jotain todisteita siitä, että varat on kavallettu.
Tässä tapauksessa arvioidaankin, että varat on siirretty yrittäjän henkilökohtaiseen kulutukseen. Tällöin soveltuva pykälä on verotusmenettelylain 29 § eli peitellyn osingon pykälä:
”Peitellyllä osingolla tarkoitetaan rahanarvoista etuutta, jonka osakeyhtiö antaa osakkaansa tai tämän omaisen hyväksi osakkuusaseman perusteella tavallisesta olennaisesti poikkeavan hinnoittelun johdosta tai vastikkeetta.
Peitellyllä osingolla tarkoitetaan myös omia osakkeita hankkimalla tai lunastamalla taikka osakepääomaa, vararahastoa tai ylikurssirahastoa alentamalla osingosta menevän veron välttämiseksi jaettuja varoja.
Jos on ilmeistä, että yhtiö on jakanut 1 momentissa tarkoitettua peiteltyä osinkoa, on yhtiön verotuksessa meneteltävä niin kuin olisi käytetty käypää hintaa ja osakkaan veronalaiseksi tuloksi katsottava käyvän hinnan ja käytetyn hinnan erotus.
Jos varojen jakaminen 2 momentissa tarkoitetussa muodossa on ilmeisesti tapahtunut osingosta menevän veron välttämiseksi, on jaetut varat tältä osin katsottava osakkaan veronalaiseksi tuloksi.
Mitä 1 momentissa säädetään osakeyhtiöstä ja sen osakkaasta, sovelletaan vastaavasti muuhun yhteisöön sekä sen osakkaaseen tai jäseneen.
Peitellyn osingon tulolajista säädetään tuloverolaissa.”
Käytännössä tässä tapauksessa rahanarvoinen etuus on osakeyhtiön osakkaalleen antama käteinen, jota ei ole merkitty kirjanpitoon missään kohtaa. Tämän osingon verotuskohtelu on verotusmenettelylain 33 d §:ssä:
”Muita osinkotuloa koskevia säännöksiä
Verotusmenettelystä annetun lain 29 §:ssä tarkoitettu peitelty osinko on veronalaista ansiotuloa.”
Tämä tarkoittaa, että peiteltyä osinkoa verotetaan kuten palkkaa tai muita progressiivisesti verotettavia tuloja.
Yhteenveto
Ohimyynti verotusmenettelyssä todetaan usein katelaskelmien perusteella. Tässä verrataan ostoja myyntihintoihin ja niiden perusteella arvioidaan, minkä myynnin olisi pitänyt olla. Jos tämän erotus kirjanpidon myyntiin, verovelvollisella on syytä olla erittäin hyvä selitys tälle erolle. Muussa tapauksessa yrityksen elinkeinoverotusta ja arvonlisäverotusta arvioidaan laskennallisen myynnin perusteella, mikä johtaa usein merkittävästi suurempiin veroihin.
Tämän lisäksi ohimyydyn käteisen katsotaan päätyneen yrityksen osakkaan henkilökohtaiseen käyttöön, mikä johtaa siihen, että osakkaan katsotaan saaneen peiteltyä osinkoa, mikä taas verotetaan ansiotulona. Ohimyynti siis verotetaan kahdelta taholta. Käytännössä haitallisten seuraamusten välttämiseksi on alusta asti syytä olla olemassa hyvä perustelu sille, miksi verotarkastuksessa tehty myyntikatelaskelma ei täsmää kirjanpitoon. Helpointa tämä on, jos yrityksessä itsessään seurataan myyntikatteita ja tarkastellaan syitä, miksi laskennallinen kate ei vastaa toteutunutta katetta.
Lue lisää vero- ja kirjanpito-oikeudellisia kirjoituksiamme:
OTT, KTM (Laskentatoimi ja yritysjuridiikka, väitöskirjatutkija), DI (Tuotantotalous)
Luvan saanut oikeudenkäyntiavustaja
KHT-tilintarkastaja
Lakimies, toimitusjohtaja
Lakitoimisto KPF
044 9755 196
