Oikeustapauskommentti KHO:2019:136, rajanvetoa varainsiirtoveroon yhtiölainasta

Kirjoitan taas vero-oikeudesta, koska kyseessä on itseäni kiinnostava oikeudenala ja yksi painopistealoja, joihin toimistomme keskittyy yhä enemmän. Tässä blogikirjoituksessa käsittelen rajanvetoa siitä, milloin yhtiön laina lasketaan osaksi varainsiirtoveroa ja milloin ei eli milloin yhtiölainan määrä nostaa maksettavan varainsiirtoveron määrää. Korkein hallinto-oikeus linjasi tapauksessa KHO 2019:136 siitä, milloin yhtiön laina pitää katsoa osaksi varainsiirtoveron perustetta osakkeiden kaupassa.


Tapauksen tausta


Yhtiö A Oy oli pyytänyt verohallinnolta varainsiirtoveroa koskevaa ennakkoratkaisua tulevaan osakekauppaan. Verohallinto voi varainsiirtoverolain 6-luvun säännösten perusteella antaa itseään sitovan ennakkoratkaisun verotusta koskevaan kysymykseen. Ennakkoratkaisua hakiessaan hakijan on kuvattava tilanne ja kysyttävä, miten verotus määräytyisi siinä tilanteessa. Ennakkoratkaisu on maksullinen. Ennakkoratkaisun etu on se, että verohallinto joutuu noudattamaan antamaansa ennakkoratkaisua, jos hakija sitä vaatii. Edellytyksenä tälle on se, että hakija on kuvannut oikein tilanteen, johon hakee ennakkoratkaisua.


Ennakkoratkaisua pyydettiin seuraavilla tiedoilla:

A Oy oli ostanut niin kutsutun tavallisen kiinteistöosakeyhtiön Kiinteistö Oy B:n osakekannan C Oy:ltä. A Oy oli ottanut kauppakirjassa vastattavakseen siitä, että kohdeyhtiö maksoi 13 095 680,42 euron pankkilainansa kaupan päättämisen yhteydessä. Kohdeyhtiö oli maksanut osakekaupan yhteydessä mainitun lainan Pankki D:lle A Oy:n oman pääoman ehtoisesta sijoituksesta saaduilla varoilla.”


Kysymys kuului, pitikö tämä 13 095 680,42 euroa laskea varainsiirtoveron perusteeseen vai ei. Kysymys oli rahallisesti merkittävä, koska kiinteistöyhtiöiden osakkeiden varainsiirtovero on 2 %, jolloin varainsiirtoveron määrä lainan määrästä olisi ollut 261 913,60 euroa. Verohallinto katsoi, että kyseinen määrä tulisi varainsiirtoverolain 20 §:n nojalla lukea vastikkeeseen eli tämä 261 tuhatta euroa tulisi määrätä maksettavaksi kaupassa.


Verohallinnon ennakkoratkaisusta voi kuitenkin valittaa hallinto-oikeuteen. A Oy valitti ennakkoratkaisusta ja vaati, että tätä määrää ei tulisi maksaa kaupasta, koska se ei kuulu veron perusteeseen. Hallinto-oikeus katsoi tapauksessa, että verohallinto on tulkinnut oikein varainsiirtoverolakia eikä puuttunut verohallinnon päätökseen.


A Oy haki valituslupaa korkeimpaan hallinto-oikeuteen vai korkeimmasta hallinto-oikeudesta. Korkein hallinto-oikeus antoi asiassa valitusluvan ja otti asian käsittelyyn. Tutkittuaan asian korkein hallinto-oikeus katsoi, että verohallinto ja hallinto-oikeus olivat ratkaisseet asian väärin ja totesi, että A Oy:n ei tarvitse maksaa veroa tuosta osuudesta. Koska korkein hallinto-oikeus on ylin tuomioistuin veroasioissa, ratkaisu jäi voimaan ja A Oy:n ei lopulta tarvinnut maksaa 261 913,60 euroa varainsiirtoveroa.


Varainsiirtoverolain säännökset


Kyseissä tapauksessa tulkittiin varainsiirtoverolain 20 §:n sisältöä. Pykälän ensimmäinen tapauksen kannalta kiinnostava osa on sen kolmas momentti, jonka alku kuuluu:


Vero on kuitenkin 2,0 prosenttia, jos luovutuksen kohteena on:

1) asunto-osakeyhtiön tai keskinäisen kiinteistöosakeyhtiön osake tai asunto-osuuskunnan tai kiinteistöosuuskunnan osuus;

2) muun kuin 1 kohdassa tarkoitetun osakeyhtiön osake, jos yhtiön toiminta tosiasiallisesti käsittää pääasiallisesti kiinteistöjen omistamista tai hallintaa;

3) sellaisen osakeyhtiön osake, jonka toiminta tosiasiallisesti käsittää pääasiallisesti 1 tai 2 kohdassa tarkoitettujen osakkeiden tai osuuksien tai niiden ja Suomessa sijaitsevien kiinteistöjen suoraa tai välillistä omistamista tai hallintaa; tai […]


Koska kyseessä oli kiinteistöosakeyhtiön kauppa, sovellettiin tapauksen 2 % verokantaa. Tämä ei ollut tapauksessa kiistanalaista. Kiistanalaista sen sijaan oli, miten pykälän neljättä momenttia tulisi tulkita. Neljäs momentti kuuluu seuraavasti:


Edellä 3 momentissa tarkoitetuissa luovutuksissa vastikkeeseen luetaan, riippumatta siitä, mitä osapuolten välillä 1 momentin mukaisesti on sovittu, myös osakkeisiin luovutushetkellä kohdistuva yhtiölainaosuus, joka osakkaalla on silloin oikeus tai velvollisuus maksaa yhtiölle yhtiöjärjestyksen määräyksen, yhtiökokouksen tai hallituksen päätöksen taikka muun sopimuksen tai sitoumuksen perusteella tai jonka hän on luovutuksen yhteydessä maksanut. Vastikkeeseen luetaan myös luovutettuihin osakkeisiin kohdistuva osuus rakentamisaikaisista lainoista, vaikka päätöstä osakkaiden oikeudesta tai velvollisuudesta maksaa yhtiölainaosuus ei ole tehty.”


Tyypilliselle asunto- tai kiinteistöosakeyhtiön ostajalle tämä tarkoittaa sitä, että varainsiirtoveroa tulee maksaa osakkeen velattomasta hinnasta, eikä velallisesta hinnasta. Tämä säännös on otettu varainsiirtoverolakiin siksi, että korkeamman yhtiölainaosuuden yhtiöiden osakkeiden ostajat eivät saisi veroetua varainsiirtoverossa.


Tässä tapauksessa tulkittiin kohtaa ”osakkeisiin luovutushetkellä kohdistuva yhtiölainaosuus, joka osakkaalla on silloin oikeus tai velvollisuus maksaa yhtiölle yhtiöjärjestyksen määräyksen, yhtiökokouksen tai hallituksen päätöksen taikka muun sopimuksen tai sitoumuksen perusteella tai jonka hän on luovutuksen yhteydessä maksanut”. Arviointi kohdistui siihen, onko A Oy sitoutunut tai velvollinen maksamaan tämän lainan varainsiirtoverolain tarkoittamalla tavalla siten, että tilanne rinnastuu menettelyyn, jossa ostaja ottaa vastattavakseen myyjän velan.


Hallituksen esityksessä oli katsottu, että sääntely ei kattaisi mm. velkoja, joita osakkeenomistaja ei olisi oikeutettu maksamaan pois lainaosuutena tai rahoitusvastikkeena eli jotka eivät kohdistuisi tiettyihin osakkeisiin. Tapauksessa kiinteistöosakeyhtiön yhtiöjärjestykseen ei sisältynyt määräystä, jonka mukaan osakkeenomistaja olisi ollut velvollinen maksamaan lainaa rahoitusvastikkeena tai muuten.


Verotuksessa pääsääntönä on, että säännöksiä ei tulkita sanamuotoa laajentavasti, jotta veronmaksajille jäisi riittävä oikeusvarmuus päätöksistä. Tämän vuoksi myös tätä varainsiirtoverolain kohtaa oli tulkittava suppeasti. Koska kyseessä ei ollut yhtiölle maksettava laina ja jota A Oy:n ei olisi omistusaikanaan täytynyt maksaa yhtiölle, ei kyseessä ollut myöskään varainsiirtoverolain 20 §:ssä tarkoitettu laina, joka ostajalla on oikeus tai velvollisuus maksaa yhtiölle.


Yhteenveto

Tapauksessa tulkittiin käytännössä rajanvetoa siitä, milloin lainaosuus tulisi tulkita osaksi varainsiirtoveroa ja milloin ei. Lähtökohtana on, että lainaosuus lasketaan osaksi varainsiirtoveroa silloin, jos osakas on velvollinen maksamaan sen. Syynä tähän on, että näissä tapauksissa lainaosuus laskee velatonta hintaa ja tämän vuoksi aiheuttaisi aiheetonta veroetua tapauksissa, jossa yhtiölainaa olisi enemmän. Tässä tapauksessa ostaja otti yhtiölle kuuluvan lainan vastattavakseen, mutta tätä sopimusta ei tehty kiinteistöosakeyhtiön kanssa.


Tämän vuoksi sopimusosapuolten vaihtuminen johti siihen, että veroa ei täytynyt maksaa. Tämä ei välttämättä ole verojärjestelmän tavoitteen mukainen tilanne, jossa samassa tosiasiallisessa tilanteessa verokohtelu on erilaista , koska osakas voi olla velvollinen maksamaan yhtiön lainan pois joko suoraan tai yhtiön välityksellä, mutta vain joissain tapauksissa tämä lasketaan varainsiirtoveron perusteeseen. Koska verotuksessa ei kuitenkaan voida mennä lain sanamuodon ulkopuolelle, lopputulos oli tällä kertaa tämä.

Lue lisää vero-oikeudellisia kirjoituksiamme sivulta:

https://www.kpflaki.com/blog/categories/vero-oikeus


Eelis Paukku

Lakimies, toimitusjohtaja

KPF Group Oy




75 katselukertaa

© 2018 KPF GROUP OY

  • Facebook Social Icon
  • LinkedIn Social Icon
  • Twitter Social Icon
  • Instagram