Viikon blogikirjoituksessa käsittelen yhtä arvonlisäverojärjestelmään sisältyvää poikkeusta, joka aiheuttaa useita hankalia tulkintatilanteita ja rajanvetoja verollisen ja verottoman toiminnan välillä. Kiinteistöjen luovutuksen arvonlisäverokohtelu poikkeaa tyypillisestä arvonlisäverokohtelusta. Tässä blogikirjoituksessa käyn ilmi tämän poikkeaman syyt ja miten tämä näkyy käytännössä.
Arvonlisäverotuksen historiaa
Arvonlisäverolaki astui voimaan 1.6.1994. Tätä ennen Suomessa ei kannettu arvonlisäveroa, vaan ainoastaan liikevaihtoveroa. Liikevaihtovero toimi pääpiirteittäin samalla tavoin kuin arvonlisävero. Arvonlisäveroa alettiin soveltaa kuitenkin huomattavasti laajempaan ryhmään tavaroita ja palveluita, jolloin verollisuudesta tuli yleissääntö, ja verottomuudesta taas poikkeus. Tätä ennen palveluiden veronalaisuus oli ollut lähinnä poikkeus, mikä oli vääristänyt kansallista ja kansainvälistä kilpailua.
Alkuperäinen liikevaihtovero astui voimaan vuonna 1941 ja laki uudistettiin kokonaisuudessaan vuonna 1964. Arvonlisäveroon siirryttiin liikevaihtoveron aiheuttaman kilpailun vääristymisen, sen monimutkaisuuden ja EU-jäsenyyteen varautumisen vuoksi. Tällöin arvonlisäverotuksessa pyrittiin ottamaan mallia muista Euroopan maista, jotta EU:n sisämarkkinoille tuleminen ei aiheuttaisi kilpailuhaittaa suomalaisille yrityksille.
Kiinteistöjen luovutus ei ollut liikevaihtoveron kohteena, eikä tätä samaa verovelvollisuutta otettu arvonlisäverotukseen. Myöskään EU-jäsenyyden aikana harmonisoitu arvonlisäverotus ei muuttanut tätä. EU:n uusi arvonlisäverodirektiivi astui voimaan vuonna 2007 ja sen tarkoituksena oli harmonisoida jäsenvaltioiden arvonlisäverotusta ja vähentää verokilpailua jäsenvaltioissa. Tässä direktiivissä määrättiin, että kiinteistöjen luovutus on säädettävä verovapaaksi.
Lainsäädännön tausta
Arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan j-kohdassa todetaan:
”[Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta seuraavat liiketoimet] rakennuksen tai rakennuksen osan luovutus siihen liittyvine maapohjineen, paitsi 12 artiklan 1 kohdan a alakohdassa mainituissa tapauksissa;”
Tätä ei erikseen perustella arvonlisäverodirektiivissä, mutta syynä tähän ovat käytännössä kaksinkertaisen verotuksen ehkäiseminen ja kiinteistöjen käyttö sijoitustuotteena. Käytännössä kiinteistöjen osalta useissa tapauksissa myyjinä ja ostajina ovat yksityishenkilöt, jotka eivät saa vähentää ostoon sisältyvää arvonlisäveroa. Jos kiinteistö siirtyisi jossain kohtaa yritykselle, jäisi tämä hintaan sisältyvä ”piilevä vero” yrityksen ja seuraavan kuluttajaostajan vahingoksi. Tämä haittaisi kiinteistöjen vaihdantaa yhteisössä ja nostaisi niiden hintaa perusteettomasti.
Suomessa päädyttiin samasta syystä jättämään kiinteistön luovutukset arvonlisäverotuksen ulkopuolelle vuonna 1993, kun arvonlisäverolakia koskeva hallituksen esitys annettiin. Esityksessä todetaankin: ”Koska suuri osa kiinteistökaupoista tehdään yksityishenkilöiden välillä, ne jätettäisiin hallinnollisista syistä verotuksen ulkopuolelle.” Tavoitteena tässäkin oli estää veron kertaantuminen. Kiinteistön haltijalle jätettiin kuitenkin poikkeusmahdollisuus hakeutua verovelvolliseksi sellaisissa tilanteissa, joissa verovapaus aiheuttaisi veron kertautumista. Käsittelen tätä tarkemmin alempana.
Veron kertautuminen haittaisi myös vuokraustoimintaa, sekä muodostaisi verotuksesta johtuvia eroja omistus- ja vuokra-asumisen välille vuokranantajan verovelvollisuuden mukaan. Merkittävä osa vuokranantajista on sijoitusasuntoja omistavia yksityishenkilöitä, jotka eivät välttämättä ole edes kirjanpitovelvollisia. Osan vuokranantajista ollessa verovapaita toimijoita ja osan verovelvollisia yrityksiä, saisivat verovapaat toimijat merkittävän kilpailuedun, koska heidän ei täytyisi sisällyttää arvonlisäveroa vuokraansa. Asuntosijoittajien määrääminen kirjanpito- ja arvonlisäverovelvollisiksi taas aiheuttaisi merkittäviä hallinnollisia kustannuksia ja se vähentäisi tällaista toimintaa merkittävästi, mitä ei myöskään pidetty suotavana.
Nykyinen lainsäädäntö
Suomen nykyisessä arvonlisäverolaissa asia todetaan hyvin ytimekkäästi:
”Veroa ei suoriteta kiinteistön myynnistä eikä maanvuokraoikeuden, huoneenvuokraoikeuden, rasiteoikeuden tai muun niihin verrattavan kiinteistöön kohdistuvan oikeuden luovuttamisesta.”
Arvonlisäverodirektiivi velvoittaa kuitenkin säätämään veronalaisiksi tietyt kiinteistöön kohdistuvat palvelut. Tämä kymmenen kohdan luettelo on arvonlisäverolain 29 §:ssä:
” Veroa suoritetaan:
1) rakentamispalvelun myynnistä;
2) maa- tai kiviaineksen otto-oikeuden, metsän hakkuuoikeuden tai metsästys- taikka kalastusoikeuden myynnistä;
3) hotelli- ja leirintäaluetoiminnassa sekä niihin verrattavassa majoitustoiminnassa tapahtuvasta huoneiden, leirintäpaikkojen, mökkien ja muiden sellaisten tilojen käyttöoikeuden luovuttamisesta;
4) kokous-, näyttely- tai urheilutilan taikka muun sellaisen tilan käyttöoikeuden tilapäisluonteisesta luovuttamisesta;
5) alueiden vuokrauksesta kulkuneuvojen paikoitusta varten;
6) sataman tai lentokentän luovuttamisesta vesi- tai ilma-alusten käyttöön;
7) kiinteistöön pysyvästi asennettujen koneiden ja laitteiden vuokrauksesta;
8) säilytyslokeroiden käyttöoikeuden luovuttamisesta;
9) ilmoitus- tai mainostilan, ajanviete- tai virvoitusjuoma-automaatin tai muun sellaisen laitteen taikka pelin vaatiman tilan luovuttamisesta kiinteistöltä;
10) kokonaishoitopalvelun luovuttamisesta.”
Näiden palveluiden osalta verovelvollisuuden ei nähty aiheuttavan samanlaisia hallinnollisia ongelmia kuin muiden luovutusten osalta.
Kiinteistön käyttöoikeuden luovuttaja, eli käytännössä vuokranantaja, voi arvonlisäverolain 30 §:n mukaan kuitenkin hakeutua verovelvolliseksi tietyissä tapauksissa. Tämän poikkeuksen tarkoituksena on estää veron kertautumista. Verovelvolliseksi voidaan hakeutua vain silloin, jos vuokralainen saa vähentää vuokraan kuuluvan arvonlisäveron. Jos kiinteistöä tai sen osaa ei tällöin voitaisi luovuttaa arvonlisäverollisena, tarkoittaisi tämä, että luovuttaja joutuisi maksamaan arvonlisäveron ostamistaan tavaroista ja palveluista, mutta ei saisi vähentää niitä. Tällöin vero siirtyisi piilevänä vuokralaiselle, joka ei myöskään saisi vähentää veroa, mikä johtaisi veron kertautumiseen.
Yhteenveto
Arvonlisäverotus koskee lähes kaikkien tavaroiden ja palveluiden myyntiä. Arvonlisäverotuksen soveltamisalan ulkopuolelle on kuitenkin Suomessa ja EU:ssa rajattu sellaisia toimintoja, joissa vero joko haittaisi vaihdantaa merkittävästi tai siirtyisi piilevänä eteenpäin arvoketjussa. Näistä syistä kiinteistöjen luovuttaminen joko myymällä tai vuokraamalla on säädetty arvonlisäverottomaksi toiminnaksi. Tästä on tiettyjä poikkeuksia, joilla pyritään estämään veron kertautuminen. Lisäksi tietyt kiinteistöön kohdistuvat palvelut on säädetty veronalaiseksi kilpailun vääristymisen estämiseksi.
Lue lisää vero- ja kirjanpito-oikeudellisia kirjoituksiamme:
OTT, KTM (Laskentatoimi ja yritysjuridiikka), DI (Tuotantotalous)
Lakimies, toimitusjohtaja
Lakitoimisto KPF
044 9755 196
